Ricerche e Progetti

Del detassare il capitale intangibile

La Legge di stabilità 2015 ha introdotto nel nostro ordinamento tributario un regime di detassazione del reddito derivante dai beni immateriali applicabile dal 2015, ma a regime dal 2017 (c.d. patent box).

 

In tal modo, sull’esempio di altre rilevanti esperienze comunitarie e in coerenza, almeno parziale, con la prassi OCSE, il nostro Paese si è finalmente dotato di uno strumento di politica industriale, basato sulla leva fiscale, per attrarre il “capitale intangibile”, ovvero quello caratterizzato, per definizione, da maggiore mobilità. In effetti, non è estranea al dibattito pubblico la critica sulla tardività dell’intervento, più “difensivo” che “attrattivo”, nonché sulla possibile parzialità del patent box, in un Paese nel quale il tessuto giuridico, talora anche più della variabile fiscale, costituisce un rilevante incentivo alla “internazionalizzazione” dei diritti di proprietà intellettuale. Si tratta, però, di posizioni che non scalfiscono il giudizio complessivamente positivo su di un provvedimento che, anche nelle ipotesi meno rosee, dovrebbe certamente ridurre la pressione fiscale sulle nostre imprese “innovative” e, auspicabilmente, attrarre capitali e ricerca “d’importazione”. Due risultati da salutare con estremo favore.

SOGGETTI BENEFICIARI

Il regime del patent box si applica a tutti i soggetti titolari di reddito d’impresa a prescindere dalla forma giuridica, dalle dimensioni e dal regime contabile.

L’agevolazione spetta anche ai soggetti non residenti di cui all’art. 73 c. 1 lett. d) del TUIR (ovvero società, enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalità giuridica), purché residenti in Paesi con i quali sia in vigore un accordo contro le doppie imposizioni e con i quali lo scambio di informazioni sia effettivo, con stabile organizzazione nel territorio dello Stato alla quale siano attribuibili i beni immateriali agevolabili.

Ne sono escluse le società assoggettate a procedure di fallimento, alle procedure di liquidazione coatta e alle procedure di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi.

Ulteriore condizione necessaria per poter beneficiare del regime fiscale in commento è lo svolgimento di un’attività di ricerca e sviluppo finalizzata alla produzione di beni “agevolabili”.

L’attività di ricerca può essere svolta anche con contratti di ricerca stipulati con altre società (purché diverse da quelle che direttamente o indirettamente controllano l’impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa), università, enti di ricerca e organismi equiparati.

Pertanto, si potrà beneficiare dell’agevolazione anche quando l’attività di ricerca e sviluppo è svolta in outsourcing.

AMBITO OGGETTIVO

Il regime di detassazione è applicabile, anche alla luce di quanto indicato dall’articolo 6 del DM attuativo, a tutti quei redditi che derivano dall’utilizzo di:

- software protetti da copyright;

- brevetti industriali che siano concessi o in corso di concessione;

- marchi d’impresa, registrati o in corso di registrazione;

- disegni e modelli, giuridicamente tutelabili;

- processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite nel campo industriale, commerciale o scientifico giuridicamente tutelabili.

La Relazione illustrativa alla Legge di Stabilità 2015 precisa che la norma non richiede necessariamente la registrazione del bene immateriale pur dovendosi comunque trattare di beni per cui le leggi vigenti prevedono potenzialmente la protezione.

In particolare, per quanto riguarda i marchi d’impresa, inizialmente era prevista la detassazione solo per i marchi funzionalmente equivalenti ai brevetti ed erano, di fatto, esclusi quelli meramente commerciali.

Con il D.L. n. 3/2015 (c.d. Investment Compact) l’agevolazione è stata estesa a tutti i marchi d’impresa, ivi inclusi quelli di natura commerciale.

Si tenga presente, tuttavia, che la posizione nazionale non è perfettamente allineata con le ultime indicazioni OCSE (Action 5: Agreement on Modified Nexus Approach for IP Regimes) che invece escludono dall’ambito del beneficio i marketing-related IP assets.

MISURA E MODALITA’ DI DETERMINAZIONE DEL BENEFICIO

Il patent box consente di escludere dalla base imponibile, sia ai fini delle imposte sui redditi sia ai fini IRAP, una quota del reddito derivante dall’utilizzo (diretto o indiretto) di beni immateriali “agevolabili”.

L’agevolazione spettante è determinata, in primo luogo, individuando il reddito derivante dal bene immateriale e poi, successivamente, quantificando la quota di reddito agevolabile (a cui applicare l’aliquota di detassazione prevista).

In merito al primo aspetto, bisogna sottolineare che i flussi reddituali dipendono anche dalla modalità di utilizzo del bene immateriale, che potrà essere indiretta (nelle ipotesi, ad esempio, di concessione in uso a terzi) o diretta.

Nelle ipotesi di utilizzo diretto, il reddito deve essere determinato sulla base di un accordo di ruling internazionale con l’Agenzia delle Entrate con il quale saranno precisate le componenti positive e negative. La procedura di ruling internazionale è opzionale, invece, nel caso in cui i redditi siano il risultato di operazioni intercorse con società che, direttamente o indirettamente, controllano l’impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa.

Dopo aver determinato il flusso reddituale, si rende necessario individuare la percentuale di reddito agevolabile.

Al flusso così ottenuto si applica l’aliquota di detassazione prevista nelle seguenti misure:

- per il 2015, nella misura del 30%;

- per il 2016, nella misura del 40%;

- dal 2017, nella misura del 50%.

L’esclusione dalla base imponibile, sia ai fini delle imposte sui redditi sia ai fini IRAP, riguarda anche le plusvalenze derivanti dalla cessione di beni agevolabili ed è accordata purché il 90% del corrispettivo derivante sia reinvestito – prima della chiusura del secondo periodo di imposta successivo a quello nel quale si è verificata la cessione – nella manutenzione o sviluppo di altri beni immateriali agevolabili. Inoltre, anche per questa fattispecie, si applicano le medesime disposizioni previste in materia di ruling.

OPZIONE E DECORRENZA

Il nuovo regime di patent box è opzionale, irrevocabile, dura per cinque esercizi sociali ed è, inoltre, rinnovabile.

Sino al periodo d’imposta 2016 compreso l’opzione dovrà essere comunicata all’Agenzia delle Entrate secondo modalità e termini indicati nel relativo provvedimento direttoriale.

L’opzione riguarda il periodo d’imposta nel corso del quale essa viene comunicata e i successivi quattro.

A decorrere dal terzo periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 (id est il periodo d’imposta 2017), l’opzione dovrà essere comunicata nella dichiarazione dei redditi e decorrerà dal periodo d’imposta al quale la medesima dichiarazione si riferisce.

Nei casi in cui, invece, l’esercizio dell’opzione richieda l’attivazione della procedura di ruling, l’opzione per l’agevolazione ha efficacia dal periodo d’imposta durante il quale è stata presentata la richiesta di ammissione alla predetta procedura, con riferimento al periodo di efficacia dell’accordo.

Nelle more della stipula dell’accordo, i soggetti beneficiari determinano il reddito d’impresa secondo le regole ordinarie. Al fine di consentire l’accesso al beneficio in parola fin dal periodo d’imposta in cui viene presentata la richiesta di ruling, la quota di reddito agevolabile relativa ai periodi d’imposta compresi tra la data di presentazione della medesima istanza e la data di sottoscrizione dell’accordo, può essere indicata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di sottoscrizione del ruling.

LA CERTEZZA DELLE REGOLE

L’effettiva attuazione del patent box è stata, però, sin qui ostacolata dalla falsa partenza nella delimitazione delle regole del gioco, condizionata dai notevoli ritardi accumulati nella fase attuativa. Ritardi, questi, che una lettura maliziosa della vicenda vorrebbe finalizzati a guadagnare almeno un anno, rinviando la maggior perdita di gettito al 2016, considerati i noti problemi di finanza pubblica.

A ben vedere, le previsioni della Legge di stabilità 2015, risalenti a gennaio di tale anno (ma parzialmente corrette a marzo), sono state attuate con Decreto del 30 luglio 2015, adottato di concerto dal Ministero dello Sviluppo economico e dal Ministro dell’Economia e delle Finanze (c.d. Decreto MISE-MEF). Il legislatore ha, però, lasciato scoperte non poche questioni rilevanti per l’immediato decollo dell’iniziativa, creando un vuoto di certezze notoriamente idoneo a scoraggiare l’adozione di condotte per le quali, a fronte dell’ambiguità sui benefici, sono, invece, più certi e immediati i relativi costi, in primis legati all’allestimento di un idoneo sistema, contabile o extracontabile, di tracciatura del reddito agevolabile degli intangibles.

Al rischio che tale incertezza potesse tradursi in una generalizzata diffidenza verso l’adesione immediata (i.e., sin dal 2015) al regime del patent box, vanificando le sottostanti finalità di politica economica, sembra abbiano posto un argine (parziale) i più recenti chiarimenti di prassi recati dai provvedimenti direttoriali 10 novembre 2015 e 1° dicembre 2015, nonché dalla circolare n. 36/E del 2015. In particolare, in tale contesto, l’Agenzia delle Entrate ha affrontato due delle più rilevanti ragioni di ambiguità, da più parti denunciate come ostacolo al decollo dell’iniziativa in commento, ovvero l’indicazione sulle forme di possibile utilizzo delle perdite degli intangibles e le modalità di prima adesione (entro il 31 dicembre 2015), promettendo, per il prossimo futuro, ulteriori chiarimenti su questioni di maggior dettaglio. Se è vero che l’ennesima pubblicazione last minute ha suscitato una diffusa critica di tardività (viste le lunghe e complesse valutazioni richieste ai fini della scelta di aderire al patent box), non può, però, che apprezzarsi, ancora una volta, la prova di sensibilità mostrata dall’Agenzia nel farsi carico delle dimenticanze legislative.

IL RISCHIO DI VETI COMUNITARI

I documenti di prassi sin qui pubblicati non esauriscono, in tutta evidenza, le ragioni di perplessità per la valutazione stessa di adesione al regime del patent box. Rimangono irrisolti non pochi profili attuativi, alcuni di carattere specifico, altri di portata più generale. A quest’ultimo proposito, rileva, in primo luogo, il tema delle coperture, tenuto in particolare considerazione nei palazzi di Bruxelles. In effetti, la “prenotazione” di spesa fiscale (tax expenditure) di soli 200 milioni di euro sembra davvero poca cosa, anche per confronto con analoghe esperienze internazionali, tenuto altresì conto della notevole proliferazione di marchi, brevetti e altri beni immateriali tutelati tra le imprese italiane. Del resto, quando la coperta è troppo corta, il rischio è che qualcosa rimanga scoperto, soprattutto laddove il novero delle priorità statali è tale da rendere improbabile un’estensione delle attuali coperture finanziarie del patent box. La preoccupazione tra gli operatori è allora quella che, anche in assenza di censure in sede UE, si finisca, nei futuri chiarimenti di prassi, con l’adottare posizioni interpretative talmente restrittive da circoscrivere fortemente l’ambito applicativo delle disposizioni agevolative in rassegna.

Un simile approccio, evidentemente ispirato dalle suddette ragioni di finanza pubblica, renderebbe, però, decisamente più tiepido il giudizio di generale apprezzamento sull’intervento in commento. Ulteriori preoccupazioni si estendono a profili di maggior dettaglio, pure potenzialmente passibili delle censure di Bruxelles. Il riferimento principale riguarda l’estensione del patent box italiano ai marchi commerciali (i.e., l’elemento di maggior attrattività del nostro modello rispetto agli equivalenti esteri), caparbiamente (ma comprensibilmente) voluta dal Ministero dello Sviluppo economico (MISE), nonostante la contrarietà agli orientamenti OCSE dell’Action 5. L’incompatibilità, sul punto, con gli standard internazionali, viceversa recepiti negli altri Paesi comunitari, accresce presso gli operatori la preoccupazione che l’estensione ai marchi possa essere abbandonata medio tempore. Anche peggio, rende percepibile il rischio di una futura censura comunitaria per aiuti di Stato. Censura che, notoriamente, graverebbe sulle imprese “aiutate”, in termini di conseguenze sanzionatorie. Una questione analoga si pone, d’altro canto, anche per il know how, che la prassi internazionale vorrebbe agevolabile solo in caso di imprese che non superino determinate soglie di fatturato. Una limitazione, questa, mai indicata né nella Legge di stabilità 2015, né nel relativo Decreto attuativo MISE-MEF del 30 luglio 2015. Ebbene, banali considerazioni di certezza del diritto esigerebbero una parola definitiva su tali punti, il più possibile concordata in sede UE, per evitare sgradite sorprese future.

In conclusione, fermo restando il generale apprezzamento per l’introduzione di un regime di patent box nel nostro ordinamento fiscale, i ritardi nella sua concreta applicazione rappresentano, ad oggi, il punto debole di un’iniziativa destinata - secondo i migliori auspici legislativi - ad accrescere la competitività del Sistema Paese.

I primi chiarimenti dell’Amministrazione Finanziaria su taluni profili rilevanti, come quello delle perdite degli intangibles e delle modalità (semplificate e flessibili) per la prima adesione (entro fine 2015), hanno meritevolmente offerto un buon contributo in avvio. Permangono, tuttavia, rilevanti elementi d’incertezza riferiti, tra l’altro, alla concreta individuazione dei beni immateriali agevolabili, allo loro complementarietà e alle modalità di attribuzione del reddito agevolabile. Il vuoto di regole, unito alla “spada di Damocle” di una possibile censura comunitaria (in primis, in relazione all’agevolazione sui marchi), sembrerebbe aver scoraggiato, sin qui, non poche aziende dall’immediato accesso al regime in commento.

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